連結会計の基礎 — のれん・非支配株主持分から未実現利益の消去まで
簿記2級の商業簿記で多くの受験生がつまずくのが連結会計です。しかし、やることは「グループをひとつの会社とみなして、内部のやり取りを消す」だけです。この記事では、支配獲得日の処理から成果連結までを順番に整理します。
連結会計とは何か
親会社（P社）が子会社（S社）を支配しているとき、両社をひとつの企業グループとみなして作成する財務諸表が連結財務諸表です。単純に両社の数字を合算すると、グループ内部の投資や取引が二重に計上されてしまうため、連結修正仕訳で内部のやり取りを消去します。連結修正仕訳は各社の帳簿には記入せず、連結精算表の上でだけ行う点が特徴です。
支配獲得日の連結 — 投資と資本の相殺消去
支配獲得日には、親会社が持つ「S社株式」と、子会社の「資本（資本金・資本剰余金・利益剰余金）」を相殺消去します。このとき2つの差額項目が登場します。
| 項目 | 意味 | 表示区分 |
|---|---|---|
| のれん | 投資額が子会社資本の親会社持分を上回る差額 | 無形固定資産 |
| 非支配株主持分 | 子会社資本のうち親会社以外の株主の取り分 | 純資産の部 |
例で確認しましょう。P社はS社株式の80パーセントを300,000円で取得しました。S社の資本は資本金300,000円、利益剰余金50,000円（合計350,000円）です。
- 親会社持分 … 350,000円 × 80パーセント ＝ 280,000円
- のれん … 投資額300,000円 − 280,000円 ＝ 20,000円
- 非支配株主持分 … 350,000円 × 20パーセント ＝ 70,000円
借方（左）
貸方（右）
子会社の資本はいったん全額消去し、親会社以外の取り分を非支配株主持分として貸方に計上するのがポイントです。
支配獲得後の連結修正
支配獲得後の各年度では、次の3つの修正を行います。
- 1のれんの償却
- 2子会社の当期純利益のうち非支配株主分の振替
- 3配当金の修正
のれんの償却
のれんは20年以内の期間で定額法により償却します。上の例で10年償却なら毎年2,000円です。
借方（左）
貸方（右）
子会社の当期純利益の振替
子会社の当期純利益のうち非支配株主の取り分を振り替えます。S社の当期純利益が40,000円なら、40,000円 × 20パーセント ＝ 8,000円です。
借方（左）
貸方（右）
配当金の修正
子会社が支払った配当金はグループ内部の資金移動なので消去します。S社が10,000円配当した場合、親会社が受け取った8,000円は受取配当金を取り消し、非支配株主分2,000円は非支配株主持分を減額します。
借方（左）
貸方（右）
成果連結 — 内部取引と未実現利益の消去
グループ内部の取引は、外部から見れば何も起きていないのと同じです。そこで次の消去を行います。
- 内部取引高の相殺 … 親子間の売上高と売上原価を相殺消去する
- 債権債務の相殺 … 親子間の売掛金と買掛金、貸付金と借入金などを相殺する
- 貸倒引当金の修正 … 相殺した債権に設定されていた貸倒引当金を取り消す
たとえば親子間の当期の商品売買高が100,000円、期末の売掛金・買掛金残高が30,000円なら、次のように相殺します。
借方（左）
貸方（右）
借方（左）
貸方（右）
さらに、親子間で売買した商品が期末に残っている場合、その商品に含まれる利益はまだグループ外部に実現していないため消去します。これが未実現利益の消去です。
| 区分 | 販売の方向 | 未実現利益の負担 |
|---|---|---|
| ダウンストリーム | 親会社 → 子会社 | 全額親会社が負担 |
| アップストリーム | 子会社 → 親会社 | 非支配株主にも持分割合で負担させる |
ダウンストリーム（親会社 → 子会社）
- •子会社の期末商品に親会社の利益が含まれる
- •未実現利益は全額親会社が負担する
アップストリーム（子会社 → 親会社）
- •親会社の期末商品に子会社の利益が含まれる
- •未実現利益は非支配株主にも持分割合で負担させる
たとえばダウンストリームで、子会社の期末商品に含まれる親会社の付加利益が10,000円なら次のとおりです。
借方（左）
貸方（右）
アップストリームでは消去した未実現利益を非支配株主持分にも負担させる点が最大の違いで、試験でも繰り返し問われます。
連結精算表と連結財務諸表
試験では、各社の個別財務諸表を合算し、連結修正仕訳を加減して連結財務諸表を完成させる連結精算表の形式で出題されます。
- 連結貸借対照表 … 純資産の部に「非支配株主持分」、無形固定資産に「のれん」が並ぶ
- 連結損益計算書 … 末尾で当期純利益を「非支配株主に帰属する当期純利益」と「親会社株主に帰属する当期純利益」に分ける
まとめ
- 連結会計はグループをひとつの会社とみなし、内部のやり取りを消去する手続き
- 支配獲得日は投資と資本を相殺し、差額をのれん、外部株主分を非支配株主持分とする
- 支配獲得後はのれん償却・純利益の振替・配当金の修正を毎期行う
- 成果連結では内部取引・債権債務・未実現利益を消去し、アップストリームは非支配株主にも負担させる
連結は手順の暗記よりも「なぜ消すのか」の理解が近道です。下の問題集で仕訳と金額計算を練習してみましょう。
📚 試験で覚えるべき用語
- 連結財務諸表
- 親会社と子会社をひとつの企業グループとみなして作成する財務諸表。グループ内部の投資や取引は消去する。
- 連結修正仕訳
- 単純合算した個別財務諸表から内部のやり取りを消去する仕訳。各社の帳簿には記入せず、連結精算表の上でだけ行う。
- 投資と資本の相殺消去
- 支配獲得日に、親会社が持つ子会社株式と子会社の資本（資本金・資本剰余金・利益剰余金）を相殺する処理。
- のれん
- 投資額が子会社資本の親会社持分を上回る差額。無形固定資産に計上し、20年以内に定額法などで償却する。
- 非支配株主持分
- 子会社の資本のうち親会社以外の株主に帰属する部分。連結貸借対照表の純資産の部に表示する。
- 未実現利益
- グループ内部の売買で期末商品などに含まれる、まだ外部に実現していない利益。連結上、消去の対象になる。
- ダウンストリーム
- 親会社から子会社への販売。期末商品に含まれる未実現利益は全額親会社が負担して消去する。
- アップストリーム
- 子会社から親会社への販売。消去した未実現利益を非支配株主にも持分割合に応じて負担させる。